名古屋高等裁判所 平成８年（行コ）２１号 判決 1997年5月21日
愛知県豊橋市大村町字袋小路五四番地
控訴人
鈴木志郎
右訴訟代理人弁護士
川崎浩二
同
高和直司
愛知県豊橋市大国町一一一番地
被控訴人
豊橋税務署長 三島證
右指定代理人
中山孝雄
同
舟元英一
同
戸苅敏
同
相良修
主文
本件控訴を棄却する。
控訴費用は控訴人の負担とする。
事実及び理由
第一当事者の求めた裁判
（控訴人）
１ 原判決を取り消す。
２ 被控訴人が平成三年二月二八日付けでした控訴人の昭和六二年分の所得税の更正のうち総所得金額五八〇万四八八二円、納付ずへき税額六二万一三〇〇円を超える部分及び過少申告加算税賦課決定を取り消す。
３ 被控訴人が平成三年二月二八日付けでした控訴人の昭和六三年分の所得税の更正のうち総所得金額七二九万五三九三円、納付すべき税額六四万九四〇〇円を超える部分及び過少申告加算税賦課決定（いずれも異議決定により一部取り消された後のもの）を取り消す。
４ 被控訴人が平成三年二月二八日付けでした控訴人の平成元年分の所得税の更正のうち総所得金額六三五万二五二〇円、納付すべき税額三六万九四〇〇円を超える部分及び過少申告加算税賦課決定（いずれも異議決定により一部取り消された後のもの）を取り消す。
５ 訴訟費用は第一、二審とも被控訴人の負担とする。
（被控訴人）
本件控訴を棄却する。
第二事案の概要
本件は、控訴人が、被控訴人が平成三年二月二八日付けでした控訴人の昭和六二年分、昭和六三年分、平成元年分の所得税の各更正（昭和六三年分、平成元年分については、異議決定により一部取り消された後のもの。
以下「本件更正処分」という。）及び各過少申告加算税賦課決定（昭和六三年分、平成元年分については、異議決定により一部取り消された後のもの。以下「本件賦課決定」という。）は違法であると主張して、被控訴人に対し、その取消しを求めた事案である。
以上のほか、争いのない事実、争点についての当事者の主張は、次のとおり付加するほかは、原判決の「第二 事案の概要」に記載のとおりであるから、これをここに引用する。
一 控訴人の主張
１ 質問調査権の行使の適正手続違背について
豊橋税務署の署員であった宮地帝（以下「宮地」という。）が、税務調査のために控訴人宅を訪問したのは、平成二年一〇月九日、事前に何の連絡をすることもなく、昼の休憩時間を狙って訪問した一回だけである。その際、控訴人が、調査を拒むような挑発的な発言を行ったとする原判決の認定は、事実誤認である。その後、宮地が、同月二三日に電話で、控訴人に右調査協力を要請したのに対し、控訴人は、当時、父の看病と娘の結婚のため時間的にも精神的にも余裕がなく、忙しいので、翌月中旬まで待って欲しい旨、多忙の理由を述べて、調査の延期を要望したのに、宮地はこれを無視した。その際、控訴人から多忙の理由を聞かなかったとする宮地の原審証言は、虚偽である。
右事実によれば、宮地は、右調査当初から、控訴人の協力を得て所得金額を実額によって把握する意思を有さなかったと認められる上、ありもしない控訴人の「非協力」を口実にして、反面調査に入ったものであり、このような、宮地による所得税法二三四条の質問調査権の行使は、適正手続に違背するもので、違法である。
２ 推計の合理性について
被控訴人が、控訴人の本件係争各年分における事業所得に係る一般経費、人件費及び外注費（以下「一般経費等」という。）を算出するために使用した、原判決別紙「同業者の選定基準」に従って抽出した同業者の本件係争各年分における売上げに対する一般経費等の割合の平均値（昭和六二年分五六・四二パーセント、昭和六三年分五八・九二パーセント、平成元年分五五・三二パーセント。その詳細は、原判決別表三の一ないし三のとおり。以下「経費率」という。）は、以下に述べるとおり、著しく実態とかけ離れて低率であって、合理性に欠ける。
（一） 控訴人は、かつて農業協同組合（以下「農協」という。）の組合員であったことがあり、そのころ、組合員中には、経費率を下げるため、組合からの入金額（代金額）から出荷資材の費用、運賃等を差し引いた額をもって売上金額として記帳する（以下「相殺後記帳」という。）同業者が存在していた。そうすると、被控訴人が抽出した同業者の中にも、相殺の記帳を行っている者が含まれていると推認できるから、被控訴人主張の経費率は実態と乖離したものである。
（二） 控訴人が入手した資料によると、大葉業者の経費率は、左記のとおり、いずれも六八パーセントを上回っている。したがって、被控訴人が控訴人に対する推計課税を行うに当たり調査をしたとする対象者は、極めて恣意的に抽出したか、あるいは架空の業者かのいずれかである。
(1) 愛知県豊橋農業改良普及所が平成六年に作成した（市町村基本構想経営類型」（甲第九号証）によると、あるべき経営形態をとった大葉業者の収入は三四〇二万円、支出は二三三三万五〇〇〇円であるから、経費率は六八・五九パーセントになる。
(2) 同じく控訴人が豊橋温室園芸農業協同組合の組合員で、大葉栽培業者である者から入手した平成二年分所得税青色申告決算書（甲第一〇号証）によると、経費合計二九九一万七五四五円を、販売金額四三五五万九六七六円で除した経費率は、六八・六八パーセントとなる。
仮に、甲第一〇号証記載による経費率が、被控訴人主張のとおり、五八・〇七パーセントになると見るべきだとしても、平成二年度はたまたま販売単価が三二一・〇一円と高かったため、経費率がその程度（五八・〇七パーセント、一パック当たりの経費額一八六・四一円）となったものであり、経費額が昭和六二年から平成元年まではほとんど変化が無いものとしてこれを昭和六二年から平成元年までに引き直してみると、昭和六二年の経費率は六六・六四パーセント（一パック当たりの経費額が一七九・四一円で、平均販売単価が二七九・七円）、昭和六三年の経費率は七〇・一三パーセント（一パック当たりの経費額が一七九・四一円で、平均販売単価が二五五・八円）、平成元年の経費率は六二・四八パーセント（一パック当たりの経費額が一八四・〇八円で、平均販売単価が二九四・六円）となり、これから見ても、被控訴人の主張する前記経費率は不当である。
（三） 大葉パック等の購入において、控訴人は、農協加入業者より常に高額な経費負担（甲第一二、一三号証）を強いられているのであるから、農協加入業者より経費率が高い。
（四） 大葉の栽培、集荷、出荷、販売方法は、いずれの業者においても同一であるから業者間で経費率に二〇パーセントの開きが生じることは、経営の合理化努力の差によって説明することはできない。したがって、被控訴人が抽出した同業者のうち経費率四〇パーセント台の低い業者は、何らかの操作によって意図的に経費を低く抑えた申告を行っていると推定できるから、著しい開差があるものとして、同業者の類似性を否定すべきである。
（五） 大葉一パック当たりの人権費・外注費は、ほぼ一定（本件係争年次において、一パック当たり七二円（内訳は人件費の最低額三二円、外注費四〇円））である。したがって、被控訴人が抽出した同業者の「パート代」、「外注費代」、「運賃」の経費科目が個別に明らかにされれば、被控訴人主張の経費率が正当か否かを検証することが可能である。
しかるに、控訴人は、被控訴人が抽出した同業者の必要経費について、「パート代」、「外注費代」、「運賃」の経費科目が個別に明らかにするように求めたが、被控訴人が釈明しないことからも、被控訴人が抽出した右同業者の経費率は正当なものとは言えない。
二 被控訴人の主張
控訴人の右主張はいずれも争う。
第三 証拠関係は、原審及び当審における証拠関係目録に記載のとおりであるから、これを引用する。
第四当裁判所の判断
一 当裁判所も、本件更正処分及び本件賦課決定はいずれも適法であると判断する。その理由は、次のとおり付加するほかは、原判決の「第四 争点に対する当裁判所の判断」に記載のとおりであるから、これをここに引用する。
二 原判決二八頁一〇行目末尾に、「原審における控訴人本人尋問の結果中、右認定に反する部分は、原審証人宮地帝の反対趣旨の証言に照らし、採用できない。」を、同三〇頁一〇行目の次に、行を改めて、「（五） なお、控訴人は、宮地が、調査当初から、控訴人の協力を得て所得金額を実額によって把握する意思がなかった旨主張するが、右主張事実を認めるに足りる証拠はない。」を、それぞれ加える。
三１ 控訴人の主張２（一）について
控訴人は、被控訴人が抽出した同業者の中には経費率を低めるために「相殺後記帳」を行っている者が含まれていると推認できるから、被控訴人主張の経費率は実態と乖離している旨主張し、原審において、控訴人が、農協の組合員であった昭和五〇年ころまでの時期に、組合員の中には、経費率を低めるために相殺後記帳を行っている業者が存在していた事実を知っている旨の供述をする。
しかしながら、控訴人の右供述だけでは、具体性と裏付けに欠けるから、昭和五〇年ころに、農協組合員中に、相殺後記帳を行っていた業者の存在を認めるに足りないだけでなく、仮にそのような事実があったとしても、昭和五〇年ころの事実をもって、本件における課税年度である昭和六二年以降においても、同様の事実が存在しているとの事実を推認するには無理があるといわなければならない。
かえって、乙第一二、一三号証、及び弁論の全趣旨によると、被控訴人が抽出した同業者は、たまたま、いずれも農協の組合員ではあるが、また、いずれも青色申告をしている者であること、青色申告を行う者は、所得税法施行規則五七条により、企業会計原則の第二原則である「正規の簿記の原則」ばかりでなく、第四原則の「明瞭性の原則」にも従うことが求められているところ、右「明瞭性の原則」から導かれる総額主義の要請によると、損益計算書を作成するに際しては、費用及び収益は総額によって記載することが原則とされ、費用の項目と収益の項目を直接相殺することによってその全部又は一部を損益計算書から除外すること、例えば、控訴人のいう相殺後記帳のような方法は許されていないこと、したがって、青色申告を行う同業者は、組合から入金された金額に出荷資材の費用、運賃当を加算した額を売上金額として記帳する（以下「両建記帳」という。）ことが必要となるのであって、農協及び税務当局の指導により、昭和六〇年ころには、青色申告業者の記帳精度は著しく向上していたこと、以上の事実が認められる。そうすると、被控訴人が抽出した同業者は、特に反対の立証がなされていない以上、すべて両建記帳を行っていると推認するのが相当であるから、控訴人の前記主張は理由がない。
２（一） 控訴人の主張２（二）(1)について
控訴人は、愛知県豊橋農業改良普及所が平成六年に作成した「市町村基本構想経営類型」（甲第九号証）によると、あるべき経営形態をとった大葉業者の収入は三四〇二万円、支出は二三三三万五〇〇〇円であるから、経費率は六八・五九パーセントになると主張する。
よって、検討するに、甲第九号証、乙第一四ないし一六号証に弁論の全趣旨を総合すると、次の事実が認められる。
(1) 甲第九号証は、豊橋市農業基本構想の基礎資料に位置付けられる一つの経営モデルとして作られた資料であるが、経費当の項目の積算の基礎となった数値も概算に過ぎず、その積算根拠となるデータも残っていない単なる部内資料であるから、右「市町村基本構想経営類型」により、個々の農業経営者の所得の多寡を推認する資料とすることや、被控訴人が行った推計課税の合理性を否定する論拠ないし資料とすることはできない。
(2) また、被控訴人は、建物に係る減価償却費、利子割引料、地代家賃、貸倒金、除却損及び廃棄損の各経費科目は、各業者の個別事情に左右される性質が大きいため、これを推計資料中の同業者の一般経費等の額に含めていないのに対し、甲第九号証にはこれを含めた額が記載されている。そこで、甲第九号証に係る一般経費当を右と同様の方法で計算し直すと、減価償却費が五五万三五〇〇円、利子割引料が〇円、それ以外の経費が一九四六万七〇〇〇円となり、一般経費当の合計額は二〇〇二万〇五〇〇円になる。
次に、甲第九号証では、収入金額三四〇二万円の基礎として大葉一パックの単価が二七〇円とされている。しかし、平成六年度の一パック当たりの平均単価は、名古屋市中央卸売市場における価額が三〇九円（乙第一五号証）、東三温室園芸農業協同組合が出荷した全国市場の平均が三三三円（乙大一六号証）であることと対比すると、資料作成時の市場価額に見合わないので、右低い方の単価三〇九円を基礎にして計算すると、収入金額は三八九三万四〇〇〇円となる。
そうすると、右収入金額で前記一般経費等の合計額二〇〇二万〇五〇〇円を除した経費率は五一・四二パーセントとなり、甲第九号証によっても、被控訴人の主張する前記経費率と差違がないことが認められる。
（二） 控訴人の主張２（二）(2)について
控訴人は、豊橋温室園芸農業協同組合の組合員である、ある大葉栽培業者の平成二年分所得税青色申告決算書（甲第一〇号証）により認められる経費合計二九九一万七五四五円を、販売金額四三五五万九六七六円で除した経費率は、六八・六八パーセントになると主張する。
しかし、右（一）と同様、経費率の基礎とするための一般経費等の額を計算するには、建物に係る減価償却費、利子割引料、地代家賃、貸倒金、除却損及び廃棄損の各経費科目を除く必要があり、建物以外の機械等の減価償却費の計算は定率法ではなく定額法で計算する必要がある。右計算方法によると、減価償却費が一三五万〇五〇六円、利子割引料及び固定資産除却損がいずれも〇円、それ以外の経費が二四一九万九三二八円になり、一般経費当の額は二五五二万九八三四円となる。右金額を収入金額四三九六万四七五六円で除した経費率は五八・〇七パーセントとなり、甲第一〇号証によっても、被控訴人の主張する前記経費率と差違はないことが認められる。
なお、控訴人は、甲第一〇号証記載による経費率を、五八・〇七パーセントになると見るべきだとしても、甲第一〇号証が対象とした平成二年度はたまたま販売単価が三二一・〇一円と高かったため、経費率がその程度（五八・〇七パーセント、一パック当たりの経費額一八六・四一円）となったものであり、経費額が昭和六二年から平成元年までほとんど変化が無いものとしてこれを昭和六二年から平成元年までに引き直してみると、昭和六二年の経費率は六六・六四パーセント（一パック当たりの経費額が一七九・四一円で、平均販売単価が二七九・七円）、昭和六三年は七〇・一三パーセント（一パック当たりの経費額が一七九・四一円で、平均販売単価が二五五・八円）、平成元年の経費率は六二・四八パーセント（一パック当たりの経費額が一八四・〇八円で、平均販売単価が二九四・六円）となり、これから見ても、被控訴人の主張する前記経費率は、不当である旨主張する。
しかし、昭和六二年ないし平成元年の一パック当たりの各経費額が、控訴人主張の金額になると認めるに足りる的確な証拠はないから、控訴人の右主張は採用できない。
３ 控訴人は、甲第一二、一三号証を根拠に、大葉パック等の購入において、控訴人は、常に農協加入業者より高額な経費負担を強いられていて、経費率が高いと主張する。
しかし、甲第一〇、一二号証及び弁論の全趣旨によると、パック購入にかかる農協と控訴人との購入単価の差異は一ないし三円であるところ、農協加入業者は、組合の仕入れ価格そのままで購入していることはありえないし、また、組合員固有の経費を負担していると認められるから、控訴人提出証拠により、直ちに、控訴人は、常に農協加入業者より高額な経費負担を強いられていて、経費率が高いとの事実を認めることはできず、他に、右事実を認めるに足りる的確な立証はない。
４ 控訴人は、被控訴人が抽出した同業者のうち経費率四〇パーセント台の低い業者は、何らかの操作によって意図的に経費を低く抑えた申告を作っていると推定できると主張する。
しかし、原判決別紙「同業者の選定基準」は、控訴人と業種、業態が同一であり、事業所が近接しており、事業規模が近似する業者を選定する基準として合理的であると認められるし、また、証人種村敏の証言によると、被控訴人が右基準によって抽出した業者は、いずれも青色申告を行うため、両建記帳をしている事実が認められる。したがって、被控訴人が抽出した同業者の中に経費率四〇パーセント台の低い業者が存在したとしても、控訴人主張の理由だけで、その業者が何らかの操作によって意図的に経費を低く抑えた申告を行っていると推定することはできず、控訴人の右主張は採用できない。
５ 控訴人は、<１>大葉一パック当たりの人件費・外注費は、ほぼ一定（本件係争年次において、一パック当たり七二円（内訳は人件費の最低額三二円、外注費四〇円））であることを前提として、<２>被控訴人が抽出した同業者の「パート代」、「外注費代」、「運賃」の経費科目が個別に明らかにされれば、被控訴人主張の経費率が正当か否かを検証することが可能である、<３>そこで、控訴人は、被控訴人が抽出した同業者の必要経費について、「パート代」、「外注費代」、「運賃」の経費科目が個別に明らかにするように求めたが、被控訴人が釈明しないことからも、被控訴人が抽出した右同業者の経費率は正当なものとは言えないと主張する。
そこで検討するに、まず、乙第一号証、第二号証の一ないし三、第一一号証、証人種村敏の証言によると、被控訴人は、原判決別紙「同業者の選定基準」に従い、控訴人と業種、業態が同一であり、事業所が近接しており、事業規模が近似する業者を、昭和六二、六三年分はそれぞれ九業者、平成元年分は八業者を抽出し、各業者につき、<１>収入金額は決算書の売上金額を、<２>一般経費は、決算書の経費欄の各科目の金額のうち、特別経費とする減価償却費（建物に係るもの）、給料賃金、外注費、利子割引料、地代家賃、貸倒金、除却損又は廃棄損以外の金額の合計を、<３>人件費・外注費は、給料賃金及び外注費合計を調査して、その平均値によって経費率を算出したものであって、その方法は合理的なものであるということができる。
右のように、同業者率による推計方法がいわゆる平均値による推計の場合には、同業者間に通常存在する程度の営業条件の差異は捨象されるのが通常であるから、営業条件の差異が平均値による推計自体を全く不合理ならしめる程度に顕著なものでない限り、同業者間の差異を問題としても、推計の合理性は覆るものではない。
そして、控訴人が、<１>において主張する点は、右の特段の事情に当たるとは認められないから、原審が、被控訴人に、被控訴人が抽出した同業者の「パート代」、「外注費代」、「運賃」の経費科目を個別に明らかにするように求めなかったとしても、これをもって、不当ということはできない。
なお、甲第七号証の一ないし三、乙第六号証、原審における証人種村敏の証言、控訴人本人尋問の結果（一部）並びに弁論の全趣旨によると、パート労働者に支払う賃金単価、及び内職者に支払う外注費の単価が、同業者間で大差がない事実は認められるが、同規模の大葉栽培業者間でも、家庭内労働力に依存し得る程度・割合やパート労働者らの労務管理体制は、相異している事実が認められる。そうすると、パートを雇って大葉の摘み取り作業をさせる割合と、大葉のパック詰め作業を外注に出す割合は農家ごとに異なることになるから、一パック当たりの人件費・外注費の金額が、各農家を通じてほぼ一定であると認めることはできない。
したがって、控訴人の主張（五）は、その前提においても、失当である。
四 以上によると、控訴人の主張はいずれも理由がなく、本件においては、推計の必要性及び合理性が認められるから、被控訴人の本件更正処分及び本件賦課決定に控訴人主張の違法は認められない。
第五結論
よって、控訴人の被控訴人に対する本件更正処分及び本件賦課決定の取消請求は理由がないから、これを棄却した原判決は正当であって、控訴人の本件控訴は理由がないからこれを棄却し、控訴費用の負担につき、行政事件訴訟法七条、民事訴訟法九五条、八九条を適用して、主文のとおり判決する。
（裁判長裁判官 渡辺剛男 裁判官 水谷正俊 裁判官 矢澤敬幸）